SOBRE EL NOMBRAMIENTO DE AUDITORES Y FIJACIÓN DE SUS HONORARIOS POR EL REGISTRO MERCANTIL

Detalle cubierta batxoki Getxo agosto 2015

El pasado 9 de Febrero de 2016, la Dirección General de los Registros y del Notariado (en adelante DGRN) dependiente del Ministerio de Justicia, emitió una instrucción titulada: “Sobre cuestiones vinculadas con el nombramiento de auditores, su inscripción en el Registro Mercantil y otras materias relacionadas” (ver PDF) que —aunque comunicada por el Instituto de Censores—, ha pasado prácticamente desapercibida, no habiendo provocado reacción alguna en los medios especializados.

Como indica el título de la Instrucción, se abordan temas variopintos que convierte al comunicado en un “tótum revolútum” sin que, como expondré más adelante aporte solución alguna a los problemas e incoherencias que los auditores padecen en sus relaciones con el Registro Mercantil (RM).

NOMBRAMIENTO DE LOS AUDITORES

Como es sabido, los registradores mercantiles están capacitados, en determinados supuestos, para nombrar auditores y fijar sus honorarios. Concretamente el artículo 265.2 del TRLSC[1] establece que en las sociedades no obligadas a someter sus cuentas a auditoría, los socios que representen, al menos, el 5 % del capital social, podrán solicitar del registrador mercantil del domicilio social para que, con cargo a la sociedad, nombre un auditor de cuentas para que efectúe la revisión de las cuentas anuales de un determinado ejercicio siempre que no hubieran transcurrido los tres primeros meses a contar desde la fecha de cierre de dicho ejercicio.

El registrador mercantil también puede nombrar auditor en aquellas entidades que estando obligadas a auditar sus cuentas anuales no hubieran designado auditor en la forma y en los plazos establecidos.

La solicitud de nombramiento de auditor y su designación se realizarán de acuerdo con lo dispuesto en el Reglamento del RM aprobado por el Real Decreto 1784/1996, de 19 de julio.

DGNRTales nombramientos y su correspondiente aceptación por el auditor, como no podría ser de otro modo, deberán realizarse conforme a los requerimientos y las formalidades establecidas en la legislación y normas de auditoría vigentes. De hecho así lo reconoce la Instrucción de la DGRN cuando afirma: “En todo caso, se ha de cumplir estrictamente lo dispuesto en el artículo 362 del Reglamento del Registro Mercantil, de modo que el registrador deberá atender a las reglas y principios que se establezcan en las Normas Técnicas de Auditoría, y, en su caso, a las normas que a tal efecto se dicten por parte del Ministerio de Justicia”.

Tal y como determina el artículo 265.3 TRLSC, antes de aceptar el nombramiento, el auditor de cuentas deberá evaluar el efectivo cumplimiento del encargo de acuerdo con lo dispuesto en la normativa reguladora de la actividad de auditoría de cuentas, lo que supone que para asumir el encargo, el auditor ha de cumplir con los requerimientos y regulación que le sea de aplicación; en concreto, la norma de control de calidad (NICC1) en cuanto a los requerimientos para la aceptación de encargos y las NIA-ES 220 y 210, aspecto éste que abordaré más adelante.

Como muchos auditores hemos tenido ocasión de comprobar, los recientes cambios legislativos (Ley de auditoría del 2011, Reglamento del mismo año y la reciente y no totalmente puesta en vigor LAC del 2015) ha obligado a los registros a adaptarse a golpe de resoluciones tanto de la DGRN como de pronunciamientos de los propios registradores, con escaso éxito por cierto y creando no pocos problemas a los auditores. Problemas e incertidumbres que ha provocado que un considerable número de auditores hayan desistido de aceptar este tipo nombramientos.

Esta instrucción pretende, aunque no lo consigue, dar directrices a los registradores sobre la forma en que han de proceder para cumplir con lo dispuesto en la nueva LAC de julio 2015 y en concreto con la disposición final cuarta que modifica determinadas disposiciones del TRLSC y cuya puesta en vigor ha comenzado el 1 de enero del 2016.

También la Instrucción aborda otras disposiciones de la LAC como la adicional novena, segundo párrafo, por la cual el registrador ha de comprobar de forma fehaciente que el auditor de cuentas o firma de auditoría ha de estar inscrito en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas (ROAC), verificación que —para el caso de los auditores individuales— deberá también realizarse con el auditor suplente.

ESTABLECIMIENTO DE LOS HONORARIOS DE LOS AUDITORES.

Uno de los aspectos abordados por la Instrucción de la DGRN en los supuestos de nombramiento de auditores y expertos independientes es la del deber del registrador mercantil de fijar los honorarios a percibir.

La percepción de honorarios profesionales por el auditor está contemplada tanto en la nueva Ley (art.34.1) como en la anterior LAC y el reglamento que la desarrolla, ambos del 2011. Honorarios que han de estar fijados y acordados antes del inicio de la auditoría y formalizada en un carta de encargo o contrato que vincule tanto al auditor como a la entidad auditada.

En este sentido es conveniente dejar muy claro que el auditor nombrado por el registrador mercantil, es contratado por la entidad auditada, no por el accionista minoritario que haya ejercido su derecho de solicitar del RM el nombramiento de un auditor con cargo a la sociedad. Por lo tanto, quien paga es la entidad y no quien insta la auditoría. Igualmente el auditor ha de cumplir con su deber de secreto profesional lo que le impide dar información al socio minoritario sobre el desarrollo, conclusiones y entrega del informe de auditoría (Cuadernos Técnicos del Instituto Censores de Cuentas 2013).

La disposición tercera de la LAC 2015 modifica el artículo 267 del TRLSC (aplicable a partir del 1 de enero de 2016) al incorporar un nuevo apartado 3 relativo a los honorarios de los auditores por el cual:

  1. Es el registrador y no el auditor quien determina los honorarios o al menos los criterios para su cálculo.
  2. Los honorarios del auditor han de estar fijados antes de aceptar el encargo.
  3. Podrá solicitarse provisión de fondos a cuenta, previo al inicio del trabajo, lo que supone que el registrador exigirá a la entidad auditada el adelanto de dichos fondos.

Esta modificación pretende incorporar al actual ordenamiento jurídico, vía modificación del TRLSC, el artículo 362 del Reglamento del RM de 1996, por el que ya se otorgaba la atribución del registrador para fijar los honorarios del auditor o los criterios para su cálculo, lo cual no conozco caso alguno donde los registradores hayan ejercido esta función, siendo los auditores quienes por el contrario fijaban los honorarios en su cartas de encargo en las que de acuerdo con el apartado 2.2.2 de la Normas Técnicas de Auditoría de 1991, debían especificar, además de las horas a incurrir, su desglose por áreas, requisito que las nuevas NIA-ES y en concreto la 210 ya no contemplan.

RegistradoresTambién el citado artículo 362 del citado reglamento del RM, establece que la determinación de los honorarios se ajustará a las reglas y principios establecidos por las normas técnicas de auditoría o las que emita el Ministerio de Justicia; normas que, desde su publicación en 1991 hasta hoy (25 años), no establecen instrucciones para la fijación de los honorarios profesionales, ni el Ministerio ha emitido disposición alguna al respecto, ni las corporaciones profesionales de auditores, a diferencia de otras, cuentan con tarifas horarias o de acuerdo al tipo de actuación a prestar por el profesional.

En los años 80 y 90 del siglo pasado los colegios de economistas y las corporaciones profesionales disponían de listas de tarifas que servían, bien como referencia en encargos especiales o para presentar propuestas para trabajos nombrados por el RM o en sede judicial. La ausencia de directrices claras sobre honorarios es uno de las causas de la situación de “canibalismo” que padece el sector y que está provocando un “gap” entre las crecientes responsabilidades y costes del auditor y los decrecientes honorarios percibidos.

Todo lo anterior ha provocado entre los auditores perplejidad e incredulidad ante la supuesta capacidad técnica de los registradores para determinar —de acuerdo a la complejidad y alcance de los trabajos a realizar— la cuantía de los medios humanos necesarios para su ejecución, medidos en términos de número, horas y calificación técnica (perfiles) así como de el precio horario a aplicar.

Como ocurre con otros apartados de la LAC, este es un ejemplo más de incoherencia y disfuncionalidad de algunos de sus disposiciones, tal y como manifiestan los propios registradores cuando afirman la imposibilidad actual de cumplir con lo el mandato legal de fijar los honorarios de auditores y expertos independientes, consecuencia de que:

  1. El Ministerio de Justicia no ha dictado normas al respecto.
  2. La LAC no aporta criterios concretos para su determinación.
  3. Las normas técnicas no establecen, ni se tiene previsto que establezcan, criterios sobre cómo calcular los honorarios profesionales.

Como se lamentan los registradores, “en la normativa reguladora de la actividad de auditoría de cuentas no se establecen tarifas orientativas, ni se fijan criterios para su determinación, ni honorarios máximos o mínimos por la prestación de servicios profesionales”. Tampoco se determina el número de horas a consumir en la realización de cualquier trabajo; a lo que habría que añadir que, con la supresión del apartado 2.2.2 de las anteriores normas técnicas ni siquiera el auditor ha de informar sobre las horas previstas.

¿Cómo ha resuelto la DGRN la responsabilidad de los registradores de fijar los honorarios?. Pues como era previsible, de mala manera. Como señala la propia instrucción y por las razones anteriormente expuestas, el registrador mercantil reconoce que no está en condiciones de fijar la retribución que la sociedad haya de satisfacer por las labores de auditoría, función que con independencia de su naturaleza legal, no deja de ser extraña dada la naturaleza contractual de las relaciones entre la sociedad y el auditor designado. Extrañeza que no tiene demasiado sentido si se tiene en cuenta que la obligación de fijar los honorarios ya estaba regulada en el Reglamento del RM de 1996, es decir, desde hace 20 años.

Pero como quiera que se ha de dar una solución, aunque sea chapucera, la DGNR establece que para la fijación de honorarios se ha de adoptar, con carácter meramente informativo, como tarifa horario de referencia la que conste en el informe que anualmente emite el ICAC como precio medio facturado por los auditores en el ejercicio correspondiente, que en el momento actual sería de 66.61 Euros/hora tal y como consta en el Boletín del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas n.º 100, «Situación de la auditoría de cuentas en España-2014». Medida que en modo alguno supone una solución apropiada ya que dicho precio no es de aplicación general para todos los auditores, despachos y firmas, ni se puede corresponder con el precio medio que resulte de la calificación profesional (perfil técnico) del personal asignado para realizar de acuerdo con el grado de dificultad y complejidad del trabajo. Tampoco resuelven el problema del número de horas necesarias que es la otra parte de la ecuación sobre la que la propia DGRN reconoce su incapacidad para su cuantificación.

En definitiva, los registradores tiran la toalla sobre su responsabilidad, ahora legal, de fijar honorarios quedando la disposición sin posibilidad práctica de llevarla a cabo, y sin que se establezcan instrucciones respecto a la forma de proceder para determinar y, posteriormente, requerir su aceptación a la entidad auditada, de los emolumentos a percibir por la prestación del servicio de auditoría.

Lo que sí queda meridianamente claro es la posibilidad de solicitar provisión de fondos como establece el artículo 267.3 del TRLSC: “…. Los auditores podrán solicitar caución adecuada o provisión de fondos a cuenta de sus honorarios antes de iniciar el ejercicio de sus funciones”; provisión que, según la DGRN podrá sustituirse por un aval de entidad de crédito.

Ante la falta de concreción sobre el “modus operandi” y con el fin de facilitar al registrador el ejercicio de su función, sugiero a modo de propuesta, que en el escrito dirigido al RM aceptando el nombramiento se haga expresa mención a los siguientes aspectos:

  • Importe total de los honorarios a percibir, incluido IVA y en su caso los gastos a incurrir.
  • Precio medio aplicado y número de horas, incluso si fuera preciso el detalle por áreas como exigía la anterior normativa.
  • Porcentaje e importe de la provisión de fondos y medio de pago.
  • La necesidad de que para proceder al inicio de los trabajos es preceptivo la aceptación de la carta propuesta conteniendo los términos del encargo y el cobro de la provisión de fondos solicitada.

imagesHe de reconocer que en las cuatro aceptaciones que he realizado bajo el nuevo régimen, especificando los extremos anteriores en el escrito de aceptación, no he recibido respuesta alguna por lo que desconozco si los honorarios trasladados a la entidad para su aceptación así como la provisión solicitada, han sido aprobados por el registrador. Ante la falta de respuesta he actuado bajo el principio de “silencio administrativo”.

De todo lo anterior y en base a mi experiencia reciente en la aceptación de nombramientos del RM surgen las siguientes dudas que algún organismo público o corporativo debería dar respuesta:

  • ¿Está normalizado el protocolo que han de seguir los registradores respecto, no tanto a la fijación, sino a la aprobación de los honorarios?.
  • ¿Se ha de recibir respuesta del registrador respecto a la propuesta de honorarios y de provisión de fondos?.
  • ¿Se ha de esperar a dicha aprobación para remitir a la entidad la carta de encargo con los términos económicos y cuantía de la provisión de fondos?.
  • ¿Qué ocurre si la entidad desestima, por excesivos honorarios o por otras causas, la carta de encargo?.
  • ¿Cuál es el plazo mínimo desde la presentación de la carta de encargo a partir del cual se considera que la propuesta no ha sido aceptada?.
  • ¿Qué requisito se exige para acreditar la no aceptación de la carta de encargo por la entidad a auditar?.
  • ¿Cómo actuar cuando aceptando la carta de encargo, no se hace efectiva la provisión de fondos solicitada?.
  • ¿Cómo comunicar al RM y al ICAC la eventual renuncia al encargo al no aceptar la entidad los términos de la carta propuesta?
  • ¿Corre el turno en el RM cuando, en cumplimiento de la regulación aplicable y por lo tanto por causas no imputables al auditor, renuncia a la realización del encargo?

Éstas y no otras son las cuestiones sobre las que la DGRN debería establecer criterios y guías de actuación tanto para los registradores como para los auditores y expertos independientes.

(Señalar que sobre el cobro de honorarios en actuaciones nombradas por el RM, es de aplicación la consulta 2 del BOICAC 95  (ver PDF)(setiembre 2013) sobre la “Obligación de realizar la auditoría de cuentas anuales cuando el auditor recibe una comunicación de la entidad referente a que no le van a ser satisfechos sus honorarios”).

AMPLIACIÓN DEL PLAZO DE ACEPTACIÓN DEL NOMBRAMIENTO.

Otro aspecto sobre el que la DGRN intenta clarificar, sin conseguirlo, es el de la ampliación del plazo de cinco días que el auditor dispone para decidir si acepta o no el nombramiento. Plazo a todas luces insuficiente si se ha de recabar información de la entidad suficiente para determinar, de acuerdo con el marco normativo regulatorio de la actividad de la auditoría de cuentas, si se dispone de la capacidad técnica necesaria para su realización y si no se conculcan los principios éticos de independencia (incompatibilidades y amenazas).

calificacion-registro-mercantilEs más, determinados registros, no facilitan la labor del auditor en la obtención de la información previa al negarse a informar sobre las personas con las que contactar para indagar sobre cuestiones esenciales de la entidad, como es el caso del solicitante de la auditoría o de su representante legal, ni el nombre de quienes realizaron el depósito de cuentas o de los miembros del órgano de gestión de la entidad. Por el contrario, es el auditor quien ha de realizar una labor detectivesca para conseguir la información necesaria que en muchas ocasiones resulta infructuosa ante la negativa de la entidad a aportar información para un trabajo que no ha solicitado y que en muchos casos no está conforme con asumirlo.

Cuando he solicitado aplazamiento la respuesta verbal recibida, era que si bien se me concedía, no me indicaban el nuevo plazo porque en la Instrucción de la DGRN, no establece el plazo máximo a conceder, únicamente indica que “el registrador podrá conceder la ampliación a petición del auditor designado, antes de que venza el plazo para pronunciarse sobre la aceptación, mediante escrito en que se expongan las causas o razones para ello”.

Sobre este tema, al igual que en el caso de los honorarios, sugiero que para facilitar el trámite el auditor especifique los días de aplazamiento que considera necesarios para, como señala la DGRN, pueda “ponderar los costes previsibles para el desempeño de la función así como su disponibilidad para realizar el trabajo dentro del plazo establecido y examinar su independencia y la eventual existencia de causas de incompatibilidad”.

RESPONSABILIDAD DEL AUDITOR PARA ACEPTAR EL NOMBRAMIENTO O JUSTIFICAR SU RENUNCIA.

legalUn aspecto mencionado en la Instrucción sobre el que se ha de tener especial cuidado  en relación con la no aceptación o ausencia de pronunciamiento del auditor ante el nombramiento del RM, ya que, según la DGRN: “Si el auditor designado no acepta el cargo sin alegar causa alguna, o por causa no justificada a juicio del registrador, o bien por rechazar la notificación de su nombramiento, el registrador notificará esta circunstancia al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas a los efectos que procedan”.

En consecuencia, se sugiere ser especialmente cuidadoso con los nombramientos provenientes del RM o de la Judicatura ya que conllevan la obligatoriedad de emitir el correspondiente informe y por lo tanto sujeto al régimen sancionador establecido en el Título II de la LAC artículo 73 según el cual, se considerará como falta grave “El incumplimiento de la obligación de realizar una auditoría de cuentas contratada en firme o aceptada, en el caso de designación judicial o por el Registrador Mercantil, por causas imputables al auditor de cuentas o a la sociedad de auditoría”.

(Sugiero a modo recordatorio, la lectura de la consulta 1 del BOICAC 95 de setiembre 2013, ver PDF)

NOMBRAMIENTO DE AUDITORES DE EIP.

Los registradores también se pronuncian sobre el nombramiento de auditores de entidades de interés público (EIP)  para adecuar sus actuaciones con las prescripciones establecidas en la nueva LAC de 2015 y en concreto sobre la obligación del registrador mercantil de velar por el cumplimiento de los límites temporales sobre designación del auditor individual designado o de la sociedad de auditoría, así como de las prórrogas en su caso.

También establece que en el caso de depósito de cuentas de EIP, “el registrador comprobará que se respeta lo previsto en materia de rotación de auditores en relación con el auditor que firmare el informe”.

COLABORACIÓN CON EL ICAC.

Un último aspecto a destacar del documento de la DGNR es el denominado del deber de “Colaboración con el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas” establecido en la disposición adicional novena de la Ley 22/2015 de 20 de julio de auditoría de cuentas por el que: “dentro de los meses de agosto y febrero de cada año, el Colegio de Registradores de la Propiedad, Mercantiles y de Bienes Muebles de España remitirá a este Centro Directivo, en el formato electrónico que se convenga, una relación ordenada alfabéticamente de aquellas sociedades y demás entidades inscritas en los Registros Mercantiles correspondientes cuyas cuentas hubiesen sido depositadas acompañadas del informe de auditoría en el semestre precedente, con expresión indicativa de la denominación social de la entidad que depositare cuentas; el Registro Mercantil en que figurare inscrita la entidad; el ejercicio o ejercicios contables a los que se refieren las cuentas anuales depositadas; el número de identificación fiscal de la entidad, así como el nombre o denominación del auditor o sociedad de auditoría que hubiere verificado las cuentas así como el periodo de su nombramiento”.

Lo anterior permitirá al ICAC cruzar la información recibida de los auditores, modelos 02 y 03, con los informes de auditoría, tanto de cuentas anuales como otros encargos considerados como de auditoría de cuentas, depositados e inscritos en los registros mercantiles.

CONCLUSIONES.

  • Las expectativas de solución a los problemas existentes relativos a los nombramientos del Registro Mercantil y que la DGRN ha pretendido resolver con la emisión de esta Instrucción se han visto frustradas en cuanto que no sólo no aporta soluciones sino que declina la asunción del deber legal de los registradores de fijar los honorarios de los auditores.
  • La determinación de los honorarios por parte del registrador que ahora tiene rango de ley, no es posible cumplirla tal y como la propia DGRN reconoce, lo cual coloca al auditor en una indefinición respecto a cómo ha de proceder.
  • Tampoco las corporaciones se han pronunciado sobre los protocolos a aplicar en estos supuestos y cómo actuar en relación con la fijación y preceptiva aprobación previa de los honorarios a percibir.
  • La ampliación del plazo para la aceptación del nombramiento, aunque supone un cierto alivio, carece de la concreción suficiente para su adecuada aplicación práctica por todos los registradores.
  • La falta de respuesta del auditor ante el nombramiento de un registrador mercantil o cuando, a su juicio, la renuncia no estuviera suficientemente justificada, será comunicada al ICAC.
  • La aceptación de un encargo nombrado por el RM conlleva la obligatoriedad de emitir el preceptivo informe de auditoría. Su no emisión, supondrá una falta grave.
  • Los nombramientos de auditores así como el depósito de cuentas de entidades de interés público se sujetarán a las prescripciones que la nueva ley de auditoría en consonancia con el Reglamento de la UE establece respecto a los plazos de rotación obligatoria.
  • Los registros mercantiles reportarán periódicamente al ICAC las actuaciones de los auditores de cuentas para su cotejo con la información remitida por éstos en los documentos 02 y 03.
  • Por último, manifestar que ante los cambios legales habidos referidos al nombramiento de auditores por el Registro Mercantil, es imperativo que las corporaciones profesionales, en colaboración con la DGRN, establezcan guías de actuación que clarifiquen la actual situación de indefinición y falta de concreción..

 

Esteban Uyarra Encalado

 

Mayo 2016

[1] Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio

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Showing 3 comments
  • Bla
    Responder

    Buenas, tengo una duda con los nombramientos de auditor.

    ¿Si nombran a un auditor persona fisica, puede realizar el trabajo la sociedad a la que pertenece (firmando el auditor en cuestón)? o por el contrario, ¿debe realizar el trabajo unica y exclusivamente la persona fisica al ser esta la nombrada por el registro?

    Gracias,

    Un saludo,

    • Esteban
      Esteban
      Responder

      A la cuestión planteada, entiendo que no en cuanto que el nombramiento se ha hecho a una persona física con un número de ROAC determinado por lo que el informe ha de figurar el mismo número de ROAC que el designado por el RM. Otra cosa es que pudiera ir con membrete de la firma, pero quien estampa la firma lo hará con el número de ROAC del auditor individual designado.

      Otra cosa es la facturación. El hecho de que el informe lo haga el auditor individual, la factura puede ser dirigida por la firma a la que pertenece.

      Si te puede servir de ayuda, en mi caso estoy dado de alta como auditor independiente y como socio en la firma Audinfor. Cuando me nombran como individual emito el informe como persona física con mi número de ROAC pero factura como Audinfor.

      Un saludo y gracias por seguirme (por cierto, puedes utilizar esta consulta para cumplimentar el artículo 29 de la LAC)

  • Bla
    Responder

    Lo primero dar las gracias por la rapida contestación,

    El problema que tenemos es fiscal ya que en una inspeción que tenemos abierta se nos indica que si es nombrado una persona fisica para un trabajo (ya sea nombramiento del registro, del juzgado,…) la factura debe realizarla la persona fisica.

    Nosotros, al igual que usted, facturamos con la sociedad los trabajos de nuestros socios (no esta permitida facturar fuera de la sociedad por servicios que preste esta, para evitar competencias desleales). Pero Hacienda no piensa igual que nosotros, y solicita al socio esos ingresos y a la sociedad las retenciones…

    Si tiene alguna información sobre esto se lo agradezco, y si no dispone de esta vigile sus facturas por si pudieran reclamarle.

    De nuevo, le doy las gracias por su web y por su aclaraciones.

    Un saludo

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