SOBRE LAS VINCULACIONES DE LOS AUDITORES (REDES DE AUDITORES)

Anochecer en Ubeda 2009

Hace unas semanas, el Instituto de Censores emitió un breve escrito sobre la obligación de informar al ICAC de las vinculaciones mantenidas por los auditores con otras entidades  de acuerdo con los conceptos de red auditora y no auditora de los artículos 17 y 18 del Texto Refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas (TRLAC).

Vaya por delante mi reconocimiento a la iniciativa del Instituto al recordar la obligación de informar al ente regulador de aquellas situaciones y circunstancias que los auditores, de forma  individual o societaria, suponen vinculación o constituyen red de auditores con otros auditores o firmas tal y como se regula en los artículos citados.  No obstante, señalar que el TRLAC, no utiliza la distinción entre los términos REDES DE AUDITORES, Y NO REDES DE AUDITORES utilizados en el documento remitido por el Instituto.

La relevancia de las vinculaciones de los auditores con otras entidades se justifica por su eventual impacto negativo sobre la independencia del auditor y en concreto, como señala el comunicado del Instituto,

a. Extensiones subjetivas a entidades vinculadas con la entidad auditada

b. Incompatibilidades derivadas de situaciones que concurren en familiares próximos del auditor de cuentas firmante

c. Incompatibilidades derivadas de situaciones que concurren en personas o entidades relacionadas con la firma de auditoría.

d. Incompatibilidades derivadas de situaciones que concurren en otras personas o entidades de la red a la que pertenece la firma de auditoría.

Por lo tanto y como señalan los artículos 17 y 18 las posibles incompatibilidades en la que pueda incurrir el auditor o la firma de auditoria son extensibles a los socios pertenecientes a la misma sociedad de auditoría, y los auditores de cuentas o sociedades de auditoría que, sin pertenecer a la misma sociedad, estén vinculados mediante cualquier tipo de pacto, acuerdo o relación de prestación de servicios entre sí o para terceros (Art. 50.1 RLAC).

A modo de recordatorio –y a la espera de la definitiva versión de la nueva Ley de Auditoria actualmente el proceso tramitación legislativa–, los artículo 17 y 18 hacen referencia a las vinculaciones de tipo general, lo que se ha dado en llamar NO RED DE AUDITORES , mientras que el 18 aborda  el de RED DE AUDITORES.

ARTICULO 17

Vayamos a lo que dice el artículo 17.

Bajo el título de Incompatibilidades derivadas de situaciones que concurren en personas o entidades relacionadas directamente con el auditor de cuentas o sociedad de auditoría:

1. Se considerará que el auditor de cuentas o la sociedad de auditoría no goza de la suficiente independencia en el ejercicio de sus funciones respecto a una entidad auditada, cuando concurran, además de las circunstancias previstas en otras leyes, las contempladas en el artículo 13 (Causas de incompatibilidad) en las siguientes personas o entidades:

a) Los socios de la sociedad de auditoría, así como los auditores de cuentas o sociedades de auditoría con los que tuvieran cualquier vinculación directa o indirecta. A los efectos de considerar la existencia de vinculación directa o indirecta con los auditores de cuentas o sociedades de auditoría, se aplicarán los criterios contenidos en el artículo 15 (Extensiones subjetivas a entidades vinculadas con la entidad auditada).

b) Las personas con capacidad para influir en el resultado final de la auditoría de cuentas, incluidos los socios, auditores o no, que tengan responsabilidad de supervisión o gestión en la realización del trabajo de auditoría y puedan influir directamente en su valoración y resultado final.

2. A los efectos de lo previsto en el apartado anterior, se tendrán en cuenta las siguientes particularidades:

a) En el caso de que las personas a que se refiere el párrafo a) del apartado anterior concurriesen en el supuesto contemplado en el artículo 13.c), solo se considerará que el auditor de cuentas o la sociedad de auditoría no goza de la suficiente independencia en el ejercicio de sus funciones cuando, por razón de la estructura y dimensión de la sociedad de auditoría, pueda existir relación con posibles efectos o influencia en el resultado del trabajo de auditoría.

b) Lo dispuesto en el artículo 15, a efectos de considerar a una entidad como vinculada a la entidad auditada, será de aplicación con carácter general

El contenido del artículo 15 relativo a Extensiones subjetivas a entidades vinculadas con la entidad auditada, clarifica el anterior artículo 17 al señalar:

A los efectos de lo dispuesto en los artículos 12 (Principio general de independencia y deber de adopción de medidas de salvaguarda), 13  (Causas de incompatibilidad) y  14 (Periodo de cómputo temporal) , las menciones a la entidad auditada se extenderán a aquellas otras entidades con las que, en algún momento desde el inicio del ejercicio al que se refieren las cuentas anuales, los estados financieros u otros documentos contables auditados hasta la fecha del informe de auditoría, esté vinculada directa o indirectamente mediante la existencia de una relación de control de las contempladas en el artículo 42 del Código de Comercio, mediante la existencia de una misma unidad de decisión al estar controladas la entidad auditada y las otras entidades por cualquier medio por una o varias personas físicas o jurídicas que actúen conjuntamente o se hallen bajo dirección única por acuerdos o cláusulas estatutarias, o mediante la existencia de influencia significativa, en los términos previstos en el artículo 47 del Código de Comercio.

En consecuencia, las vinculaciones con otras entidades, tanto los auditores individuales como de las firmas de auditoria, han de ser consideradas por si pudieran suponer factores de riesgo de independencia en la ejecución de los trabajos, bien como claras incompatibilidades para asumir los encargos o como eventuales amenazas a la independencia que ha de ser evaluadas para, en su caso, adoptar las medidas tendentes a mitigar o anular dichas amenazas.

La regulación actual, que al parecer se pretende complicar con la nueva Ley de Auditoria, no es fácil de aplicar ya que pueden producirse –y de hecho se producen– situaciones que pueden dar lugar a no pocas interpretaciones y confusiones, como he tenido ocasión de comprobar en las charlas de calidad en las que se ha abordado este tema.

Una de las preguntas típica es: “¿he de considerar como empresa vinculada todas mis participaciones en diferentes compañías o solamente las relacionadas con la prestación de servicios profesionales?” Para ilustrar la cuestión consideremos dos situaciones:

A.      El auditor a título individual participa junto a su mujer e hijos en un gimnasio regentado por su primogénito.

B.      El auditor participa en una empresa informática que desarrolla e implementa programas informáticos, la cual no ha prestado servicio alguno a las empresas a las que realiza la auditoría de cuentas.

Sin entrar en polémicas, entiendo que participaciones como las que contemplo en el caso A, no entrarían dentro de lo contemplado en el artículo 17 y por lo tanto no habría obligación de informar, como luego veremos, en cuanto que no son constitutivas ni en principio podrían serlo de riesgo de independencia, por incompatibilidad o amenazas.

En cuanto a la situación B, la participación tanto en capital como en su caso mediante la asunción de puestos directivos y de gestión en compañías o firmas prestadoras de servicios que podrían estar directa o indirectamente relacionadas con la auditoria, podrían suponer incompatibilidades o claras amenazas a la independencia. Por lo tanto, estaríamos dentro de los supuestos previstos en los artículos  15 y 17 y por lo tanto en la obligación de informar al ICAC en los correspondientes modelos 002 (auditores individuales) ó 03 (para firmas de auditores). Esta interpretación resuelve la pregunta de si sólo se ha de informar sobre las vinculaciones con otras entidades o firmas de auditoría, la respuesta obviamente es que se ha de informar de todas las entidades en las que el auditor participe en los términos antes indicados.

Otro tipo de cuestiones se plantea cuando el auditor o firma de auditoria dispone participaciones en otras sociedades, dedicadas no sólo a la informática, como el caso anterior sino a la prestación de asesoramiento contable, fiscal o legal, bien con el mismo nombre comercial que la firma de auditoria u otro distinto. En este caso, se aplica el artículo 17 con todos sus efectos y por lo tanto el auditor deberá verificar antes de asumir el encargo si incurre en los supuestos de incompatibilidad y de amenazas a la independencia previstos en el TRLAC.

Otra cuestión, planteada en algunos foros y conferencias a las que tenido la oportunidad de asistir y participar es cuando el auditor, a nivel individual o societario, participa en otras sociedades de profesionales como por ejemplo con abogados para actuar, por ejemplo, en procedimientos concursales. La situación es similar a la ya comentada y por lo tanto deberá ser considerada a todos los efectos como empresa vinculada del auditor.

ARTICULO 18

El artículo 18, sin menoscabo de lo descrito en los apartados anterior, tiene mayor relevancia y conlleva más complejas derivaciones y responsabilidades para los auditores y sobre el que quiero hacer una consideración previa en cuanto que en los comentarios que más adelante expongo, no pretenden desarrollar un tema tan complejo como el de las redes de auditores, sino dar unas pinceladas de brocha gorda, sobre determinadas cuestiones y cautelas a tener en cuenta, no sólo en el cumplimiento de la Ley y del Reglamento, de las obligaciones de informar al ICAC, y sobre todo en la observancia de los requerimientos que como red de auditores establece la NICC 1 de control de calidad interno

El artículo 18: Incompatibilidades derivadas de situaciones que concurren en otras personas o entidades de la red a la que pertenece el auditor o sociedad de auditoría, establece:

Se considerará que el auditor de cuentas o la sociedad de auditoría no goza de la suficiente independencia en el ejercicio de sus funciones respecto a una entidad auditada, cuando concurran, además de las circunstancias previstas en otras leyes, las contempladas en el artículo 13 en las personas o entidades, excluidas las personas o entidades a que se refiere el artículo anterior, con las que el auditor de cuentas firmante del informe de auditoría o la sociedad de auditoría en cuyo nombre se realice la auditoría formen una misma red.

Se entenderá por red la estructura a la que pertenece un auditor o una sociedad de auditoría que tenga por objeto la COOPERACIÓN, así como, que tenga claramente por objetivo compartir beneficios o costes, o que comparte propiedad, control o gestión comunes, políticas y procedimientos de control de calidad comunes, una estrategia empresarial común, el uso de un nombre comercial común, o una parte significativa de sus recursos profesionales.

En todo caso, se entenderá que forman parte de una misma red las entidades vinculadas a las que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio o las entidades que formen parte de una misma unidad de decisión al estar controladas por cualquier medio por una o varias personas físicas o jurídicas que actúen conjuntamente o se hallen bajo dirección única por acuerdos o cláusulas estatutarias, o que estén vinculadas mediante la existencia de influencia significativa en los términos previstos en el artículo 47 del Código de Comercio.

2. A los efectos de lo previsto en el apartado anterior, se tendrán en cuenta las siguientes particularidades:

a) La condición de cargos directivos o el desempeño de puestos de empleo contemplados en el artículo 13.a) ha de afectar o estar relacionada con la elaboración de información significativa contenida en los estados financieros u otros documentos contables de la entidad auditada.

b) La concurrencia de las circunstancias contempladas en los párrafos b) y c) del artículo 13, se tendrá en cuenta respecto de aquellas personas que, en las entidades vinculadas, posean la condición de socio, administrador, secretario del órgano de administración o apoderado con mandato general y solo se considerará que el auditor de cuentas o la sociedad de auditoría no goza de la suficiente independencia en el ejercicio de sus funciones cuando, por razón de la estructura y dimensión conjunta de la sociedad de auditoría y de las entidades vinculadas con ésta, pueda existir relación con posibles efectos o influencia en el resultado del trabajo de auditoría.

c) Lo dispuesto en el artículo 15, a efectos de considerar a una entidad como vinculada a la entidad auditada, será de aplicación general. No obstante, en los supuestos en los que se tenga la condición de cargo directivo, o se ocupen cargos de empleo o supervisión interna previstos en el artículo 13.a), y en los supuestos contemplados en los párrafos b), e), f), g) e i) del artículo 13, no se aplicará en el caso de que se trate de una entidad respecto de la cual la entidad auditada ejerza control o influencia significativa y esa entidad no sea, en términos de importancia relativa, significativa para la entidad auditada.

El aspecto más relevante a considerar en las redes de auditoria es el carácter de COLABORACIÓN el cual constituye el elemento clave para la existencia de una RED, la segunda que se ha de dar, de forma complementaria (así como) es la de compartir aspectos tales como:

– beneficios o costes

– propiedad

– control y gestión comunes

– políticas y procedimientos de control de calidad comunes

– estrategia empresarial común

– uso de un nombre comercial común

– una parte significativa de sus recursos profesionales

La diferencia entre el artículo 17 y 18 se centra en el que el 17 es más formal y general que el 18, el primero hace mención a la existencia de red por la vinculación del auditor con otras entidades, mediante relaciones de control contempladas en el artículo 42 del Código de Comercio o de la firma de auditoria con otros despachos o firmas vinculadas mediante la existencia de influencia significativa, en los términos previstos en el artículo 47.  Por el contrario, el 18 aborda aquellas otras situaciones indicativas de otros tipos de vinculación constitutivas de REDES y que podrían afectar a la independencia del auditor tanto en lo que se refiere a las situaciones de incompatibilidad para la asunción de encargos como a amenazas identificadas que requieren la adopción de medidas por parte del auditor.

En consecuencia, la mera colaboración entre auditores o la de éstos con otros profesionales no supone necesariamente la existencia de una RED, por mucho que algunos interpreten lo contrario. Para ilustrarlo, a continuación expongo algunas situaciones reales surgidas en los cursos y procesos de seguimiento en los que he participado que posiblemente aclararán los comentarios anteriores.

a)      Colaboración entre despachos. Por ejemplo para la ejecución de trabajos distribuidos geográficamente o que requieren de especialistas disponibles en otros despachos o firmas. Este tipo de acuerdos suelen formalizarse mediante contratos de cooperación y/o de prestación de servicios. Está claro que estas colaboraciones que precisamente se han de incentivar para conseguir sinergias entre despachos, no suponen per se la existencia de RED. Únicamente cuando estas colaboraciones sean constitutivas de gestión común, compartir beneficios, nos podríamos encontrar en los supuestos de red previstos en el articulo 18.

b)      Colaboradores con expertos independientes. Los contratos de colaboración que se puedan suscribir con expertos independientes del auditor para la realización de determinados servicios como los contemplados en la NIA-ES 620 suelen formalizarse en convenios de colaboración que no suponen la existencia de redes auditores. Lo que, como en el caso anterior, no supone que formemos RED con estos profesionales.

c)       Corresponsalías. Esta figura, bastante común en otras actividades profesionales como por ejemplo abogados, procuradores, tasadores, etc., ha sido promovida por colegios profesionales como medio de colaboración entre despachos y contribuir a trabajos en sede judicial o requeridos por el Registro Mercantil.  La práctica de las corresponsalías puede extenderse a otras latitudes cuando se necesita la colaboración de profesionales en el extranjero. Entiendo, y este es la opinión de muchos profesionales, que la figura de la corresponsalía no afecta a nuestra independencia por lo que en absoluto puede considerarse como una RED.

d)      Compartir oficinas. Suele frecuente el hecho de que varios profesionales o firmas compartan una misma oficina, y figuren a la entrada del local, los rótulos con sus nombres. Lo normal es que existan contratos de alquiler. Como puede colegirse de una situación como la expuesta, el hecho de compartir por sí mismo y con independencia de otras consideraciones, no es constitutivo de la existencia de una RED.

e)      Participación de una red internacional. Este tema tiene miga. Con frecuencia vemos en las páginas WEB, la referencia o incluso el anagrama con un rimbombante  nombre anglosajón. La consideración de si dicha vinculación es constitutiva de RED dependerá de la naturaleza y el grado en que se compartan determinados aspectos como los que mencionados en el artículo 18. Por ejemplo, si disponen de sistemas, metodología, control de calidad, recursos, etc. comunes, estamos ante una RED. Si por ejemplo, como he tenido ocasión de comprobar en algunas revisiones de calidad realizadas, lo único en común que tienen, aparte de la de pagar una cuota anual, es la de asistir a un congreso anual en el extranjero y el de recibir información técnica periódica, no supone la participación en una RED. Con frecuencia la finalidad de este tipo de colaboración es la mera corresponsalía como hemos indicado anteriormente.

f)       Participación en agrupaciones de interés económico (AIE). En nuestro país existen algunas, por desgracia no muchas, (Grupo 20, EG AUDITORES) que bajo esa figura y al igual que ocurre con otras disciplinas como la jurídica, profesionales individuales o incluso firmas constituyen estas entidades como foro de comunicación y de colaboración sobre materias específicas como formación, asistencia técnica o control de calidad interno. Estas iniciativas no constituyen una red de auditores, ni siquiera por la existencia de una WEB corporativa común, ni por la utilización de plataformas (intranets) de comunicación o la realización entre ellas de procesos de EQCR o de seguimiento de calidad en los términos y con el alcance establecidos en la Norma de Calidad NICC 1.

g)      Utilización de herramientas comunes. Algunos, llevados por una más que dudosa interpretación del artículo, consideran que la utilización por parte de algunos auditores de unos métodos comunes de trabajo, bien mediante modelos y formularios similares, aplicaciones informáticas desarrolladas por ellas o adquiridas en el mercado, manuales de calidad similares, etc. son indicativos de la existencia de una RED. Nada más lejos de ellos, tales circunstancias en absoluto perjudican la independencia del auditor.

h)      Compatir recursos entre firmas.  Como se ha indicado anteriormente, además de las corresponsalías, suele ser frecuente que para determinaciones situaciones y bajo ciertas condiciones las colaboraciones se concreten en cesiones de personal  o en la participación conjunta en la ejecución de encargos. Este tipo de colaboración, muchas veces de carácter puntual no recurrente, no supone por sí mismo la existencia de una RED.

i)        Agrupación de auditores para la formación. Auspiciado por las agrupaciones y en algunas ocasiones con el beneplácito del ICAC, se han llevado a cabo iniciativas dirigidas a crear grupos de auditores (ROAC) que en número mayor de 15 permitan llevar a cabo acciones formativas computables acordes con la regulación vigente en materia de formación continuada. Está claro que este tipo de asociacionismo no supone una red de auditoria.

j)        Constitución de UTES. Aunque no es una figura que se prodigue mucho en nuestro sector, para el acceso a determinados encargos, se agrupan varios despachos o firmas para acometer un proyecto conjunto. Tema éste que por sí mismo no supone red entre los socios aunque sí lo constituye la propia UTE mientras siendo operativa y vigente y siempre limitada a los trabajos para los que ha sido constituida.

k)      Colaboración entre firmas para el control de calidad. En determinadas agrupaciones del instituto de censores, se han creado acuerdos entre firmas y despachos para la realización los procesos de seguimientos que su tamaño necesitan externalizarse o para la realización de procesos de revisiones de control de calidad de los encargos (EQCR). Acuerdos de colaboración que no suponen la existencia de una RED.

Lo que está claro y no debemos de perder de vista que para que haya RED en los términos previstos por el TRLAC, debe de concurrir dos elementos, existencia de COLABORACION Y LA CONCURRENCIA DE OTRAS CIRCUNSTANCIAS. La mera colaboración periódica o permanente, individualmente considerada, no supone la existencia de una RED. El afirmar lo contrario como algunos, con intenciones no del todo claras, supone una interpretación torticera de la Ley cuyo efecto inmediato no es otro que el impedir la siempre conveniente e imprescindible colaboración que desde las agrupaciones han estado impulsando desde hace años.

Los comentarios anteriores pueden verse drásticamente modificados cuando se publiquen las normas de ética. Según las  emitidas por el IFAC, el tratamiento de las redes de auditores y su regulación es muy prolijo. La interpretación de cuando estamos ante una RED, va más allá de las vinculaciones formales o de las colaboraciones entre auditores y de éstos con otros profesionales. En el documento adjunto denominado REDES Y FIRMAS DE REDES: PÁRRAFOS 290.13-24 DEL ÓDIGO DE ÉTICA PARA PROFESIONALES DE CONTABILIDAD DE IESBA (IFAC, 2009, versión traducida, 2012) extraído de la magnífica tesis doctoral de Dª Itziar Azkue Irigoyen, titulada “Retos y oportunidades de pequeños y medianos despachos y firmas de auditoría ante cambios en la regulación. Marco teórico y estudio empírico”.

 

REQUERIMIENTOS DE INFORMACIÓN AL ICAC

Los auditores estamos obligados a reportar al organismo regulador, ICAC, –a través de los modelos diseñados al efecto y mediante las instrucciones  establecidas para su cumplimentación– información periódica sobre nuestra actividad y datos complementarios. Uno de ellos es la pertenencia a red y vinculaciones con otras firmas. Esta información de carácter anual, modelos 02 y 03, puede actualizarse mediante el modelo común 04 (Comunicación de variaciones producidas durante el ejercicio).

En algunas de los seguimientos de calidad en los que he participado, he podido constatar la no remisión al ICAC de la información relativa a redes, bien por una incorrecta interpretación del texto legao o bien por considerar la irrelevancia de la vinculación con la otra u otras firmas.

Lo cierto es que la obligación de informar sobre este aspecto al ICAC constituye una obligación cuyo incumplimiento está tipificado como infracción grave (art. 34.d del TRLAC) y por lo tanto sancionable de acuerdo con el art. 36.2 del TRLAC que podrían alcanzar los 12.000 Euros o la suspensión de la autorización y baja temporal por plazo hasta de dos años en el ROAC.

Por lo tanto, y como indica el comunicado del Instituto de Censores, sugiero que aquellos despachos o firmas que se encuentren en situaciones como las descritas y tengan pendiente de informar sobre las vinculaciones con otros despachos o firmas con las que formen RED, tanto de auditores como no, lo pongan en conocimiento del ICAC mediante los modelos diseñados al efecto antes mencionados.

Especial cuidado en aquellos despachos y firmas que habiendo sido revisados por el ICAC mediante el convenio de colaboración con las corporaciones profesionales en el ejercicio 2012, posiblemente serán objeto de verificación en el presente ejercicio 2015 como lo fueron en el 2014, los inspeccionados en 2010 y 2011.

 

Esteban Uyarra Encalado

(Socio Director Audinfor)

(Presidente EG AUDITORES)

Abril 2015

 

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Comments
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    Macarena
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    Buenas tardes, solo escribía para darle mi enhorabuena por este blog. Nunca deje de escribir ni de ilustrarnos. Como cada año acudo al auditmeeting que prepara el REA- REGA y me hubiese gustado verle de ponente.

    Un saludo.

    Macarena M.

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